Xây dựng hệ thống định mức chi phí và kiểm soát chi phí hiệu quả

Hệ thống chi phí định mức có hai mục đích: kiểm soát chi phí và tính giá thành sản phẩm. Nhân viên kế toán quản trị phối hợp với các nhà quản lý trong tổ chức để thiết lập các định mức chi phí sản xuất, bao gồm định mức nguyên vật liệu trực tiếp, lao động trực tiếp, và sản xuất chung bằng cách sử dụng phương pháp thống kê kinh nghiệm hoặc phân tích công việc. Định mức chi phí được nhân viên kế toán sử dụng làm “chuẩn mực” để so sánh với các chi phí thực tế phát sinh. Trong bài này chúng ta sẽ nghiên cứu các công cụ được sử dụng bởi các nhân viên kế toán quản trị để trợ giúp các nhà quản lý trong việc kiểm soát chi phí và các hoạt động của tổ chức.

1. Hệ thống chi phí định mức.

Hệ thống chi phí định mức (standard cost systems) được các nhân viên kế toán quản trị sử dụng để trợ giúp cho các nhà quản lý trong việc kiểm soát chi phí của tổ chức. Hệ thống kiểm soát chi phí có ba thành phần: chi phí định mức, chi phí thực tế, và kiểm soát biến động giữa chi phí thực tế và chi phí định mức. 

 - Chi phí định mức (standard cost) là sự ước lượng chi phí để sản xuất một đơn vị sản phẩm. Chi phí định mức được thiết lập cho từng khoản mục chi phí sản xuất (nguyên liệu trực tiếp, lao động trực tiếp, và sản xuất chung) dựa trên lượng định mức (ví dụ như số giờ lao động, số lượng nguyên liệu,…cần để sản xuất một đơn vị sản phẩm) và giá định mức của mỗi nhân tố đầu vào (ví dụ: giá ước tính cho1kg nguyên liệu, mức lương ước tính cho 1 giờ lao động, v.v…). 

Thí dụ: một sản phẩm A cần 0.5 kg nguyên liệu trực tiếp để sản xuất và giá mua 1 kg nguyên liệu là $4. Định mức chi phí nguyên vật liệu trực tiếp là $2/sản phẩm (0.5 x 4). Dựa vào chi phí định mức, nhân viên kế toán quản trị sẽ xác định dự toán chi phí sản xuất (dựa trên mức hoạt động dự kiến) và sử dụng nó làm “chuẩn mực” để đối chiếu với chi phí thực tế. 

 - Chi phí thực tế (actual cost) là chi phí phát sinh thực tế trong quá trình sản xuất, được nhân viên kế toán quản trị thu thập từ hệ thống kế toán của tổ chức. - Biến động chi phí (cost variance) là chênh lệch giữa chi phí thực tế và chi phí định mức (dự toán chi phí). Biến động chi phí được sử dụng để kiểm soát chi phí. 

 2. Các loại định mức chi phí

Định mức chi phí được chia làm hai loại là định mức lý tưởng (perfection standards) và định mức thực tế (practical standards). 

- Định mức lý tưởng: Định mức lý tưởng là định mức chỉ có thể đạt được trong những điều kiện sản xuất lý tưởng: người lao động làm việc với năng suất cao nhất, nguyên liệu không bị hỏng, không có sự hư hỏng của máy móc, hoặc sự gián đoạn sản xuất,…Trong thực tế, định mức lý tưởng ít khi được áp dụng vì nó không có tính thực tiễn. 

- Định mức thực tế: Định mức thực tế có thể được định nghĩa là định mức “chặt nhưng có thể thực hiện được”, là loại định mức được xây dựng một cách chặt chẽ, có cơ sở khoa học, dựa trên điều kiện sản xuất thực tế: cho phép có thời gian hợp lý máy chết và thời gian nghỉ ngơi của người lao động và do đó định mức sẽ đạt được thông qua sự nhận thức và sự cố gắng cao của người lao động trong công việc. 

Do vậy, định mức thực tế nếu xây dựng đúng đắn và hợp lý sẽ có tác dụng động viên, khuyến khích người lao động làm việc có năng suất. Biến động giữa số liệu thực tế với với định mức (thực tế) sẽ có nhiều ý nghĩa đối với nhà quản lý trong việc kiểm soát. 

3. Phương pháp xây dựng định mức

Thiết lập định mức có lẽ là công việc khó khăn nhất trong quá trình xây dựng một hệ thống chi phí định mức (Edmonds et al., 2003). Các nhà quản lý thường sử dụng hai phương pháp chủ yếu để xây dựng định mức chi phí: Phương pháp thống kê kinh nghiệm và phương pháp phân tích công việc.

- Phương pháp thống kê kinh nghiệm (Historical Data Analysis): phương pháp này thường được áp dụng ở các doanh nghiệp có qui trình sản xuất ổn định. Để xây dựng các định mức chi phí, người ta dựa vào số liệu trong quá khứ, tiến hành phân tích và từ đó xây dựng định mức về lượng (lượng nguyên liệu tiêu hao, thời gian làm việc, v.v…). Đồng thời, căn cứ vào tình hình thị trường, các quyết định tồn kho để xây dựng định mức về giá.

- Phương pháp phân tích kinh tế kỹ thuật: để thực hiện phương pháp này, các kế toán viên phải phối hợp với các nhân viên kỹ thuật để phân tích công suất thiết kế của máy móc thiết bị, phân tích qui trình công nghệ, phân tích hành vi sản xuất, v.v…để xây dựng các định mức chi phí.

Trong thực tiễn, các nhà quản lý thường sử dụng phối hợp hai phương pháp này để xây dựng các định mức chi phí. Phương pháp thống kê kinh nghiệm được sử dụng ở những phần/giai đoạn của qui trình sản xuất ổn định (không có sự thay đổi), và phương pháp phân tích công việc được sử dụng trong những phần/giai đoạn cỷa qui trình sản xuất có sự thay đổi về công nghệ hoặc phương pháp sản xuất.

4. Xây dựng định mức các chi phí sản xuất

a. Định mức chi phí nguyên liệu trực tiếp

Định mức chi phí nguyên liệu trực tiếp được xây dựng dựa vào định mức lượng nguyên vật liệu tiêu hao và định mức giá của nguyên vật liệu. 

- Định mức lượng nguyên liệu trực tiếp: phản ánh lượng nguyên liệu tiêu hao ước tính để sản xuất một sản phẩm, bao gồm luôn lượng hao hụt cho phép trong quá trình sản xuất. - Định mức về giá nguyên liệu trực tiếp: phản ánh giá phí cuối cùng của một đơn vị nguyên liệu trực tiếp, bao gồm giá mua cộng với chi phí thu mua trừ đi chiết khấu mua hàng được hưởng. 

Ví dụ: Định mức lượng và giá nguyên liệu trực tiếp để sản xuất một sản phẩm tại công ty ABC như sau: 

Định mức lượng:

Lượng nguyên liệu cần để sản xuất 1 sản phẩm : 9.5 kg.Lượng nguyên liệu hao hụt cho phép : 0.5 kg

Định mức nguyên liệu cho 1 sản phẩm : 10.0 kg 

Định mức giá: Giá mua 1 kg nguyên liệu $6.50, Chi phí vận chuyển 0.50. 

Định mức giá 1 kg nguyên liệu $ 7.00

Định mức chi phí nguyên vật liệu = Định mức lượng x Định mức giá = 10.0 x 7.0 = $70.0/sản phẩm 

b. Định mức lao động trực tiếp.

Định mức chi phí lao động trực tiếp được biểu thị thông qua định mức giá của một giờ lao động trực tiếp và định mức lượng thời gian lao động trực tiếp để sản xuất một đơn vị sản phẩm.

- Định mức về thời gian lao động: lượng thời gian định mức cần thiết để sản xuất một đơn vị sản phẩm. Một điều cần lưu ý là định mức thời gian lao động phải bao gồm cả thời gian để nghỉ ngơi, giải quyết các nhu cầu cá nhân, lau chùi máy và thời gian chết máy.

- Định mức giá lao động trực tiếp: chi phí tiền lương ước tính cho một giờ lao động trực tiếp, bao gồm tiền lương, tiền công của người lao động và các khoản phụ cấp và những chi phí khác liên quan đến lao động. 

Ví dụ: Định mức lượng thời gian và giá lao động trực tiếp để sản xuất một sản phẩm tại công ty ABC như sau:

Định mức lượng thời gian lao động trực tiếp:

Thời gian căn bản cần để sản xuất 1 sản phẩm 4.8 giờ.  Thời gian giải lao và giải quyết nhu cầu cá nhân 0.1 giờ.  Thời gian lau chùi máy và chết máy 0.1 giờ

Định mức thời gian cho 1 đơn vị sản phẩm 5.0 giờ

Định mức đơn giá lao động trực tiếp: 

Mức lương căn bản 1 giờ $16.0.  Phụ cấp lương (25% mức lương căn bản) 4.0

Định mức giá 1 giờ lao động trực tiếp $20.0

Định mức chi phí lao động trực tiếp = Định mức lượng x Định mức giá = 5.0 x 20.0 = $100.0/sản phẩm 

c. Định mức chi phí sản xuất chung.

Định mức chi phí sản xuất chung được xây dựng theo chi phí sản xuất chung biến đổi và cố định, nhằm phục vụ cho việc phân tích biến động chi phí sản xuất chung.

Định mức chi phí sản xuất chung được xây dựng dựa trên đơn giá phân bổ sản xuất chung và tiêu thức được chọn để phân bổ chi phí sản xuất (ví dụ như số giờ lao động hoặc số giờ máy). Để thuận lợi cho việc thảo luận trong bài này, chúng ta giả sử rằng công ty ABC chọn căn cứ để phân bổ chi phí sản xuất chung là số giờ máy. 

+ Định mức chi phí sản xuất chung biến đổi: Định mức lượng: Số giờ máy cho cần thiết để sản xuất một đơn vị sản phẩm. Định mức giá: Đơn giá phân bổ chi phí sản xuất chung biến đổi (phản ánh đơn giá sản xuất chung biến đổi tính cho một giờ máy)

Thí dụ: Định mức sản xuất chung biến đổi để sản xuất một sản phẩm tại công ty ABC như sau: Định mức lượng (Số giờ máy cho phép để sản xuất 1 sản phẩm ) : 3 giờ Định mức giá (Đơn giá SXC biến đối ước tính/1 giờ máy) : $5.0/giờ Định mức SXC biến đổi (3 giờ x $5.0/giờ) : $15.0 

+ Định mức chi phí sản xuất chung cố định: Định mức chi phí sản xuất chung cố định được xây dựng tương tự như định mức chi phí sản xuất chung biến đổi.

Thí dụ: Định mức sản xuất chung cố định để sản xuất một sản phẩm tại công ty ABC như sau: Định mức lượng (Số giờ máy cho phép để sản xuất 1 sản phẩm ) : 3 giờ Định mức giá (Đơn giá SXC cố định ước tính/1 giờ máy) : $2.0/giờ Định mức SXC cố định (3 giờ x $2.0/giờ) : $6.0 

Tổng hợp các định mức chi phí sản xuất Sau khi xây dựng định mức cho từng yếu tố chi phí sản xuất, ta lập bảng tổng hợp các định mức chi phí, gọi là thẻ tính giá thành định mức. 

5. Phân tích biến động 

 Mô hình tổng quát để phân tích các biến động

Biến động chi phí là chênh lệch giữa chi phí thực tế và chi định mức (định mức chi phí). Biến động chi phí được tách thành hai thành phần là biến động về giá và biến động về lượng nhằm phục vụ cho việc kiểm soát chi phí. (Nguồn: Phạm Văn Dược, 1993)

Kết quả có được về sự biến động được đánh giá như sau: Nếu biến động dương, nghĩa là chi phí thực tế lớn hơn chi phí định mức: biến động thuận lợi. Nếu biến động âm hoặc bằng 0, nghĩa là thực tế nhỏ hơn chi phí định mức: biến động không thuận lợi (nếu như chất lượng sản phẩm, dịch vụ vẫn được đảm bảo).

Biến động xảy ra do nhiều nguyên nhân, vừa chủ quan vừa khách quan. Các nhà quản lý xác định đúng các nguyên nhân gây ra biến động thì mới đưa ra được các biện pháp đúng đắn và kịp thời để chấn chỉnh hoặc phát huy các biến động đó theo hướng có lợi cho doanh nghiệp.

Chúng ta sẽ thảo luận việc kiểm soát biến động ở những phần sau trong bài này. Việc phân tích cần được thực hiện đối với từng loại chi phí như chi phí NVL trực tiếp, chi phí lao động trực tiếp, chi phí sản xuất chung 

6. Kiểm soát biến động chi phí

a. Mức ý nghĩa của các biến động

Các nhà quản lý không có nhiều thời gian để kiểm tra và xác định nguyên nhân của tất cả các biến động. Phương pháp quản lý theo ngoại lệ (management by exception) sẽ giúp nhà quản lý tập trung thời gian và nổ lực vào việc kiểm soát các biến động có ý nghĩa. Khi nào một biến động cần được kiểm soát, khi nào thì bỏ qua?

- Độ lớn của biến động: Nhà quản lý thường quan tâm đến những biến động có giá trị lớn về cả số tuyệt đối lẫn số tương đối. Số tương đối của biến động cung cấp thông tin tốt hơn cho nhà quản lý trong việc kiểm soát.

- Tần suất xuất hiện biến động: Những biến động lặp đi lặp lại liên tục cần được kiểm soát chặt chẽ hơn những biến động thỉnh thoảng mới phát sinh.

- Xu hướng của biến động: Những biến động có xu hướng tăng dần theo thời gian là những biến động cần xác định nguyên nhân và kiểm soát. 

- Khả năng kiểm soát được biến động: Những biến động mà những người bên trong tổ chức có khả năng kiểm soát được thì cần tiến hành kiểm soát hơn những biến động mà tổ chức không có khả năng kiểm soát.

Ví dụ, khi mức giá nguyên liệu tăng do sự biến động giá của thị trường thì nằm ngoài khả năng kiểm soát của nhà quản lý.

- Các biến động thuận lợi: Những biến động thuận lợi cũng cần được xem xét để phát huy và cải tiến.

- Lợi ích và chi phí của việc kiểm soát: Quyết định nên kiểm soát một biến động hay không cần phải xem xét sự đánh đổi giữa lợi ích và chi phí để thực hiện việc kiểm soát. 

b. Nguyên nhân của biến động 

 Biến động chi phí sản xuất được gây ra bởi nhiều nguyên nhân khác nhau. Ví dụ, biến động hiệu suất lao động trực tiếp có thể do công nhân thiếu kinh nghiệm, công nhân làm việc kém hiệu quả, chất lượng nguyên liệu không tốt, máy móc hiết bị bảo trì kém, công nhân lơ đểnh trong qua trình sản xuất, hoặc nhiều nguyên nhân khác.

Ngoài những nguyên nhân chủ quan kể trên, biến động chi phí có thể do những nguyên nhân ngẫu nhiên.

Ví dụ biến động hiệu suất lao động có thể do tinh thần của công nhân không được tốt, công nhân bị mệt mỏi, hoặc bị ảnh hưởng bởi sự thay đổi thời tiết,…

Biểu đồ kiểm tra thống kê (statistical chart) có thể giúp nhà quản lý xác định biến động nào được gây ra bởi những nguyên nhân ngẫu nhiên, biến động nào được gây ra bởi nguyên nhân chủ quan cần được kiểm soát. Một biểu đồ kiểm tra thống kê biểu diễn biến động chi phí theo thời gian và so sánh những biến động này với một giá trị tới hạn (critical value). Nhà quản lý giả thiết rằng biến động chi phí tuân theo một phân phối xác suất chuẩn, với số trung bình là μ = 0 và độ lệch chuẩn là σ. Giá trị tới hạn được chọn có thể là “μ ±σ” hoặc “μ ±2σ”hoặc “μ ±3σ”. Khi một biến động vượt qua giá trị này, biến động đó cần được kiểm soát.

 c. Ai có trách nhiệm kiểm soát biến động

Việc kiểm soát biến động có thể thực hiện được bằng nổ lực của các nhà quản lý trong tổ chức. Việc xác định nhà quản lý nào ở vào vị trí tốt nhất để kiểm soát một loại biến động chi phí đóng vai trò quan trọng trong việc kiểm soát biến động chi phí. Biến động giá nguyên vật liệu.

Thông thường nhà quản lý bộ phận cung ứng sẽ chịu trách nhiệm chính trong việc kiểm soát biến động giá. Tuy nhiên, nhiều trường hợp, nhà quản lý này không hoàn toàn kiểm soát được biến động này. Chẳng hạn mức giá cao có thể do sự biến động giá của thị trường hoặc nguyên liệu mua vào đòi hỏi có chất lượng tốt thì mức giá sẽ cao hơn bình thường.

Biến động lượng nguyên liệu. Nhà quản lý sản xuất thường chịu trách nhiệm chính trong kiểm soát biến động này. Tuy nhiên, nếu lượng nguyên liệu sử dụng thực tế cao hơn lượng định mức cho phép có thể so nguyên liệu mua vào có chất lượng kém, dẫn đến sự lãng phí nguyên liệu. Trong trường hợp này, người quan lý sản xuất không có khả năng kiểm soát được.

Biến động giá lao động. Biến động này thường phát sinh do việc bố trí lao động không hợp lý. Chẳng hạn như việc phân công một công nhân có tay nghề cao và nhiều kinh nghiệm làm một công việc đòi hỏi ít kỹ năng. Thông thường, người quản lý sản xuất đóng vai trò chính trong việc kiểm soát biến động này. 

Biến động hiệu suất lao động. Việc sử dụng thời gian lao động không hiệu quả sẽ tạo ra biến động về hiệu suất lao động. Một lần nữa, người quản lý sản xuất sẽ chịu trách nhiệm kiểm soát biến động hiệu suất lao động. 

Một điều cần lưu ý là việc phân tích biến động phải được sử dụng như một phương tiện để hổ trợ và giúp đỡ những người quản lý trực tiếp để đạt được các mục tiêu mà họ đã góp phần đề ra trong doanh nghiệp.

Việc tìm ra nguyên nhân dẫn đến các biến động không có lợi cho doanh nghiệp là để tìm các biện pháp để khắc phục và cải thiện chúng chứ không phải là qui trách nhiệm cho một người nào đó, vì việc làm này thường chỉ phá hoại các mục tiêu mà doanh nghiệp đã đặt ra mà thôi. 

 Tóm lại:

Hệ thống chi phí định mức có hai mục đích: kiểm soát chi phí và tính giá thành sản phẩm. Nhân viên kế toán quản trị phối hợp với các nhà quản lý trong tổ chức để thiết lập các định mức chi phí sản xuất, bao gồm định mức nguyên vật liệu trực tiếp, lao động trực tiếp, và sản xuất chung bằng cách sử dụng phương pháp thống kê kinh nghiệm hoặc phân tích công việc. Định mức chi phí được nhân viên kế toán sử dụng làm “chuẩn mực” để so sánh với các chi phí thực tế phát sinh. Để phục vụ cho việc phân tích và kiểm soát biến động chi phí nguyên vật liệu trực tiếp và chi phí lao động trực tiếp, nhân viên kế toán quản trị sẽ tính toán các biến động giá và biến động lượng nguyên vật liệu, biến động giá và biến động hiệu suất lao động. Trong việc kiểm soát chi phí sản xuất chung, nhân viên kế toán quản trị dựa vào dự toán linh hoạt, là dự toán sản xuất chung được lập theo nhiều mức hoạt động khác nhau trong phạm vi hoạt động của tổ chức. Chi phí sản xuất chung thực tế sẽ được so sánh với chi phí sản xuất chung dự toán tại mức hoạt động thực tế.

Các biến động sau đây sẽ được tính toán và phân tích: biến động giá và biến động hiệu suất chi phí sản xuất chung biến đổi, biến động dự toán và biến động hiệu suất chi phí sản xuất chung cố định. Các biến động chi phí sẽ được xác định và phân tích nguyên nhân biến động bằng phương pháp quản lý theo ngoại lệ, tức là chỉ tập trung xác định nguyên nhân của các biến động có ý nghĩa.

Các nhà quản lý xác định mức ý nghĩa của các biến động dựa vào kinh nghiệm và sự phán đoán chủ quan. Biến động có giá trị lớn (về cả số tương đối và tuyệt đối), biến động lặp lại thường xuyên, biến động có xu hướng tăng dần, và biến động mà tổ chức có khả năng kiểm soát là những biến động cần phân tích xác định nguyên nhân để kiểm soát. Các biến động chi phí khác nhau trong một tổ chức do nhiều người quản lý khác nhau chịu trách nhiệm xác định nguyên nhân biến động và kiểm soát. Việc kiểm soát biến động có thể thực hiện được bằng nổ lực và sự phối hợp của các nhà quản lý trong tổ chức. Việc xác định nhà quản lý nào ở vào vị trí tốt nhất để kiểm soát một loại biến động chi phí đóng vai trò quan trọng trong việc kiểm soát biến động chi phí.

Tài chính linh hoạt | MBA

Từ khóa tìm kiếm:

Quản trị | Tài chính | Kiểm soát nội bộ | Lập kế hoạch | Lãnh đạo | Khởi nghiệp | Kỹ năng